Avanzo vincolato e accantonato utilizzabile anche dagli enti in extradeficit

Gli enti locali che hanno prodotto un extradeficit in sede di riaccertamento straordinario dei residui sono alle prese con i dubbi circa l'utilizzo delle eventuali quote di avanzo vincolato e accantonato nella gestione 2018-2020. Le riflessioni sono emerse a seguito di alcune pronunce dei giudici contabili (Corte conti Piemonte n. 134/2017 e Campania n. 238/2017) che, in applicazione dei principi generali espressi dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 89/2017, sembrano suggerire che gli enti in disavanzo non possano applicare al bilancio le loro quote di avanzo, formatesi anche a seguito di prudenti accantonamenti di risorse certe o di entrate a carattere vincolato. Per contribuire a chiarire questi dubbi, occorre preliminarmente sottolineare che:
• ogni volta che il legislatore abbia voluto introdurre delle limitazioni all'azione programmatoria e gestionale degli enti, lo ha sempre disposto in modo chiaro e in equivoco;
• la pronuncia dei giudici costituzionali si riferisce all'analisi di un bilancio costruito con le regole antecedenti all'introduzione dell'armonizzazione contabile.
Negli esercizi che hanno preceduto la riforma, infatti, il disavanzo di amministrazione era rappresentato dal risultato negativo derivante dalla somma algebrica negativa tra Fondo cassa – Pagamenti per azioni esecutive non regolarizzate + Residui attivi – Residui passivi. Nel caso in cui tale risultato fosse positivo, invece, l'ente avrebbe prodotto un avanzo di amministrazione e se tale avanzo non fosse stato sufficiente a coprire eventuali somme vincolate o accantonate, l'ente non sarebbe stato obbligato all'immediato ripiano delle quote in eccesso, ma avrebbe solo dovuto prudentemente reperire le necessarie risorse finanziare prima di applicare tali quote al bilancio e di utilizzarle in termini di spesa effettiva. Ciò in quanto queste quote di accantonamento non rappresentavano un debito già sorto, ma un «debito futuro» che andava debitamente finanziato con tempi non stabiliti dal legislatore.

Le modifiche dell'armonizzazione
La novità, introdotta dall’articolo 187, comma 1, del Tuel, stabilisce che «…nel caso in cui il risultato di amministrazione non sia sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate e accantonate, l'ente è in disavanzo di amministrazione…». L'importo da ripianare in quanto ritenuto disavanzo di amministrazione, quindi, viene ora individuato nella quota disponibile, se negativa, prodotta dalla differenza tra risultato di amministrazione detratti i fondi accantonati, destinati e vincolati, così come si evince dall'esempio riportato nella tabella allegata. Prima dell'introduzione dell'armonizzazione, l'ente, a fronte di un avanzo di amministrazione pari a 110 e di fondi liberi negativi per - 30, avrebbe solo registrato criticità finanziarie pari – 30. Con le nuove regole, invece, lo stesso ente avrebbe immediatamente avuto un obbligo di ripiano - con le modalità previste dall'articolo 188 - pari alla quota disponibile negativa di – 30 (qualificata ora non più come criticità finanziaria ma come disavanzo di amministrazione). Le quote di avanzo vincolato, accantonato o destinato, provenienti da economie di spesa, contribuiscono ora, alla stregua di un debito, alla produzione di un disavanzo di amministrazione (pur trattandosi di un debito futuro). Da ciò si evince, quindi, che il risultato di amministrazione sarà identico sia nel caso in cui l'ente utilizzi in modo effettivo le sue risorse durante l'anno (producendo debito di competenza) sia che produca accantonamenti (debiti futuri). Nel primo caso si tratta di impieghi nell'anno, nel secondo di impieghi negli anni successivi. Ciò che li differenzia è solo il trascorrere del tempo.

La copertura del disavanzo e le deroghe
Un altro aspetto ritenuto importante per risolvere la questione inerente la possibilità per gli enti in disavanzo di applicare quote accantonate o vincolate è proprio la scelta che il legislatore opera in merito ai tempi di copertura del disavanzo (che comprende ora anche gli accantonamenti). In presenza di un disavanzo di carattere ordinario, l'ente è tenuto ad applicarlo al proprio bilancio di previsione pluriennale in corso, mentre in presenza di extradeficit il legislatore, con l'articolo 2 del Dm 2 aprile 2015, ha introdotto una soluzione del tutto straordinaria, individuando il termine di spalmatura in 30 annualità. In entrambi i casi, comunque, la normativa non ha previsto alcun limite nell'utilizzo delle eventuali quote di avanzo vincolato o accantonato, in quanto le stesse hanno già contribuito a formare il disavanzo di amministrazione (in applicazione dell’articolo 187, comma 1). In altre parole l'effettivo utilizzo di quote di avanzo vincolato e accantonato, in futuro, non potranno generare in alcun modo ulteriore disavanzo di amministrazione rispetto a quello già approvato nei rendiconti di gestione armonizzati.
Se agli enti, invece, venisse preclusa la possibilità di utilizzare le proprie quote di avanzo vincolate e accantonate le conseguenze sarebbero almeno due:
• si impedirebbe la finalità pubblicistica posta alla base del conferimento di contributi e la volontà negoziale insita nei contratti di mutuo, ad esempio;
• si favorirebbe una riduzione degli accantonamenti relativi a spese future e incerte (contenzioso legale ad esempio) a discapito della spesa effettiva di competenza (che, paradossalmente, sarebbe sempre consentita). In altre parole, se venisse impedito l'utilizzo delle quote accantonate, si stimolerebbero gli enti ad utilizzare in modo effettivo le proprie risorse di entrata anziché ad accantonarle.

Conseguenze
Dall'analisi della normativa armonizzata si può dedurre che gli enti che presentino un disavanzo di amministrazione debbano iscrivere obbligatoriamente le quote di spalmatura previste dal Tuel (disavanzo ordinario) o dal Dm 2 aprile 2015 (disavanzo straordinario) nei loro bilanci preventivi pluriennali (pena l'impossibilità di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge, così come prevede l'articolo 188, 1-quater, del Tuel) e che nel caso in cui tali risparmi siano assicurati (in quanto finanziati da risorse certe di competenza) potrà darsi luogo all'applicazione delle quote di avanzo vincolato e accantonato, secondo quanto prescrive l'articolo 175 del Tuel.

La quota disponibile tra vecchio e nuovo regime, una tabella