Tariffe e aliquote tributarie entro il termine di approvazione del bilancio

Si sta avvicinando il termine per procedere alla deliberazione delle aliquote e delle tariffe dei tributi comunali, la cui scadenza è fissata in corrispondenza di quello previsto per l'approvazione del bilancio di previsione (28 febbraio, pur in vista di una probabile proroga al 31 marzo, come da parere della Conferenza Stato-città del 7 febbraio scorso). Seppure con pochi margini di autonomia per gli enti a causa della sospensione degli aumenti tributari confermata dalla legge di bilancio anche per il 2018 (eccetto che per la Tari, l'imposta di soggiorno e il contributo di sbarco).
Per comprendere l'importanza del rispetto del termine, è utile esaminare alcune recenti sentenze dei giudici amministrativi che hanno chiarito gli effetti della mancata adozione delle deliberazioni tributarie entro la scadenza di legge.

Illegittimità e inefficacia
In passato diverse sentenze avevano sostenuto l'illegittimità delle deliberazioni tariffarie approvate dopo il termine di legge (Tar Abruzzo, sentenza n. 59/2016; Tar Liguria, sentenza n. 108/2016; Consiglio di Stato, sentenze n. 3808/2014 n. 1495/2015 n. 4409/2015; Tar Calabria, sentenze n. 132 e n. 133 del 2016). Era stato altresì ritenuto che non fosse sanabile l'eventuale deliberazione adottata dall'organo incompetente entro il termine per l'approvazione del bilancio, pur se convalidata dal consiglio comunale (Tar Basilicata, sentenza n. 767/2016).
Recentemente, invece, il Consiglio di Stato, con la sentenza n. 267/2018, riprendendo quanto già affermato dalla sentenza n. 4104/2017, ha ritenuto che il mancato rispetto del termine di legge per l'approvazione delle deliberazioni (articolo 1, comma 169, legge 296/2006) non comporta di per se la loro illegittimità, ma incide solo sulla loro efficacia temporale, non potendo essere semplicemente applicate nell'esercizio in corso. In sostanza, una deliberazione tributaria adottata dopo la scadenza del bilancio 2018-2020 avrebbe efficacia solo dal 2019.
Sulla scorta di questo principio, il Tar Piemonte, con la sentenza n. 39/2018, ha confermato che una deliberazione in materia di Tari adottata dopo il termine di cui al comma 169 della legge 296/2006 è inefficace e non illegittima, ma ha ritenuto tuttavia che l'efficacia della deliberazione non debba farsi decorrere dal 1° gennaio dell'anno successivo, bensì dalla data della sua adozione. Ciò in quanto, a parere dei Giudici, negare che le tariffe possano essere applicate in corso d'anno vorrebbe dire di fatto sancirne l'inefficacia, pur avendone riconosciuto la legittimità. Inoltre, nel nostro ordinamento sussistono alcune norme che consentono la possibilità di modificare le tariffe in corso d'anno, per esigenze di bilancio (articolo 193 del Dlgs 267/2000) o per la copertura dei costi (articolo 5, comma 1-bis, del Dlgs 446/ 1997). Ma soprattutto perché il Consiglio di Stato, a parere del Tar Piemonte, ha ritenuto di negare l'efficacia intertemporale delle deliberazioni annuali intendendo far riferimento al periodo di tempo che intercorre tra il 1° gennaio dell'anno di riferimento e la data di esecutività delle deliberazioni tardivamente adottate. Principio, quest'ultimo, che porterebbe tuttavia al paradosso di avere due distinte tariffe nel corso dello stesso anno d'imposta; la prima, pari a quella dell'anno precedente, valida dal 1° gennaio alla data di esecutività della deliberazione e la seconda valida da quest'ultima data fino alla conclusione dell'anno.

La maggiorazione Tasi
Il Tar Lazio, con la sentenza n. 140/2018, ha affrontato le conseguenze della tardiva approvazione della deliberazione di conferma della maggiorazione Tasi. Va rammentato che l'articolo 1, comma 37, della legge 205/2017 consente di confermare anche per l'anno 2018 la maggiorazione della Tasi (eccedenza massima dello 0,8 per mille), solo da parte di quegli enti che l'avevano adottata nel 2015 (e confermata anche nel 2016 e nel 2017), mediante l'adozione di un'espressa deliberazione del consiglio comunale. I giudici laziali hanno ritenuto che la deliberazione di conferma della maggiorazione Tasi per l'anno 2016, adottata oltre i termini di legge, comporti l'inapplicabilità della maggiorazione stessa. Con la conseguenza che tale maggiorazione, pur vigente nel 2015, non può trovare più applicazione neanche negli successivi al 2016. In proposito, va rammentato che nel caso della Tasi (così come dell'Imu), le deliberazioni di approvazione, oltre a dover rispettare il termine stabilito per l'approvazione del bilancio, sono soggette anche alla pubblicazione nel sito del ministero dell'Economia entro il termine del 28 ottobre dell'anno di riferimento, ai sensi dell'articolo 1, comma 688, della legge 147/2013, pena l'inefficacia della deliberazione, (con l'obbligo di inviare la medesima dichiarazione tramite il sistema informatico del Ministero entro il termine perentorio del 14 ottobre di ogni anno).

Deliberazioni e termini
Un'altra questione da sempre dibattuta concerne il rapporto temporale tra le deliberazioni di approvazione delle aliquote e delle tariffe dei tributi e l'approvazione del bilancio di previsione. Premesso che, come evidenziato, le deliberazioni comunali devono essere approvate entro il termine di legge stabilito per l'approvazione del bilancio di previsione (articolo 1, comma 169, legge 296/2006), si ritiene che la loro approvazione debba precedere quella del bilancio di previsione, costituendo le stesse un allegato obbligatorio del bilancio, oltre che il presupposto necessario per giustificare la previsione iscritta nell'entrata. Nel caso in cui il bilancio sia stato approvato, anche se non è ancora scaduto il relativo termine, non è possibile, secondo la sezione autonomie della Corte dei conti (deliberazione n. 2/2011), modificare le tariffe dei tributi. Ciò invece sarebbe possibile per la Corte dei conti, Sezione regionale di controllo della Lombardia, a condizione che sia nuovamente approvato il bilancio. Più pragmaticamente, invece, per il ministero dell'Economia è possibile modificare le tariffe e le aliquote dei tributi dopo l'approvazione del bilancio, sempre prima della scadenza del termine, adottando una semplice variazione al bilancio. Certo è che le previsioni di entrata del bilancio devono sempre essere coerenti con le relative deliberazioni tariffarie.
Una volta scaduto anche il termine del bilancio le deliberazioni sono, come abbiamo visto, illegittime o comunque inefficaci. Tuttavia, l'articolo 193 del Dlgs 267/2000 consente, in sede di salvaguardia degli equilibri di bilancio, di modificare le tariffe dei tributi con efficacia dal 1° gennaio dell'anno di riferimento, in deroga alla previsione dell'articolo 1, comma 169, della legge 296/2006. Come precisato dal ministero dell'Economia con la risoluzione n. 1/Df/2017, ciò deve avvenire nella fase di gestione del bilancio e non in quella propedeutica all'approvazione del bilancio. In altri termini, non è possibile consentire che le deliberazioni siano adottate, come atti connessi all'approvazione del bilancio, oltre i termini di legge, ma l'applicabilità della norma dell'articolo 193 riguarda solo il caso in cui il bilancio sia stato già approvato e sia necessario intervenire per preservare gli equilibri dello stesso.
Unica eccezione a questa regola generale si ha per l'imposta di soggiorno, poiché l'articolo 4, comma 7, del Dl 50/2017 consente di approvare le relative tariffe o di variarle anche oltre i termini di legge (risposta ministero dell'Economia al seminario Telefisco anno 2018).
Nel caso della Tari è evidente che la mancata approvazione delle tariffe nei termini di legge, pur se comporta la conferma tacita di quelle dell'anno precedente, determina un evidente contrasto con l'obbligo della copertura integrale dei costi imposto dalla legge 147/2013, norma che di fatto impone la necessità di approvare nei termini di legge le tariffe che garantiscono la piena copertura dei piano finanziario.

(*) Vice Presidente Anutel - Docente ANUTEL