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La contabilizzazione per anticipazione di tesoreria e cassa vincolata

di Luciano Fazzi (*) - Rubrica a cura di Ancrel

Nel caso in cui un ente locale si trovi in una situazione di difficoltà temporanea di cassa può ricorrere a due istituiti diversi e complementari tra di loro: l'anticipazione di tesoreria prevista dall'articolo 222 del Tuel e la possibilità di utilizzare temporaneamente le entrate destinate a finanziare specifiche spese, (disattendendo pertanto il vincolo di destinazione) per finanziare genericamente la spesa corrente (utilizzo entrate a destinazione vincolata articolo 195 del Tuel). In entrambi i casi l'ente può utilizzare le due forme di liquidità in maniera alternativa o congiunta ricordando però che vige un unico limite previsto dal citato articolo 222 del Tuel e rappresentato dai tre (attualmente incrementato a cinque) dodicesimi delle entrate correnti accertate nel rendiconto del penultimo anno precedente. Ciò significa che se l'ente sta utilizzando anticipazione di tesoreria nei limiti massimi previsti dall'articolo 222 del Tuel non potrà contemporaneamente utilizzare entrate a destinazione vincolata per finanziare la spesa corrente e viceversa.

Il rimborso
La finalità di questi due istituti è comunque quella di fare fronte a situazioni di temporanea difficoltà in quanto l'ente che ricorre all'anticipazione di tesoreria è tenuto a rimborsarla entro la chiusura dell'esercizio mentre per l'utilizzo di somme vincolate occorre ricostituire la consistenza con i primi introiti non soggetti a vincolo di destinazione.
«Si tratta di uno strumento sottoposto dalla legge a rigidi limiti quantitativi e procedimentali, finalizzato a fronteggiare momentanee e improrogabili esigenze di cassa derivanti dallo sfasamento cronologico che può verificarsi tra pagamenti e riscossioni. L'anticipazione di tesoreria è quindi una fattispecie di carattere eccezionale». Il ricorso sistematico all'anticipazione di tesoreria ne fa mutare la natura trasformandola, impropriamente, in una sorta di indebitamento a breve termine. «È necessario pertanto che l'anticipazione di tesoreria sia di breve durata e non costituisca surrettiziamente un mezzo di copertura alternativo della spesa» (Del.89/PRPS/2017 Sezione Regionale di Controllo della Corte dei Conti per la Puglia).

La contabilizzazione
Quanto poi alla sua contabilizzazione si ricorda che gli schemi del bilancio «armonizzato» hanno istituito due nuovi titoli: uno tra le entrate Titolo VII «Anticipazioni da istituto tesoriere/cassiere» e uno tra le spese Titolo V «Chiusura anticipazione da istituto tesoriere/cassiere». L'individuazione di due appositi titoli destinati rispettivamente all'acquisizione di risorse da parte del tesoriere e alla restituzione delle risorse ricevute in corso di esercizio consente all'ente di monitorare meglio rispetto alla precedente contabilizzazione (negli schemi di bilancio ante armonizzazione l'anticipazione di tesoreria veniva contabilizzata come indebitamento, Titolo V entrata e Titolo III spesa) se l'anticipazione ricevuta è stata restituita ma soprattutto di monitorare meglio il limite dei tre o cinque dodicesimi previsto dal già citato articolo 222 del Tuel.
La normativa prevede che l'ente con riferimento alla prima annualità del bilancio di previsione, debba garantire fin dalla sua approvazione, un saldo finale di cassa non negativo. Ciò significa che a ogni variazione di bilancio in corso di esercizio deve seguire conseguentemente una variazione di cassa (solitamente di competenza della Giunta) che deve garantire il saldo finale di cassa non negativo. Da ciò ne discende che salvo il caso dei prelevamenti del fondo di riserva di cassa (- cassa per 100 dal fondo di riserva di cassa è+ 100 sullo stanziamento di cassa del capitolo che si va ad incrementare) le variazioni di cassa possono essere fatte non in pareggio (ad es + cassa in entrata per 100 + cassa in spesa per 80) l'importante è il rispetto del saldo finale maggiore o uguale a zero. Nonostante tutto può accadere che alla fine dell'esercizio l'ente non sia riuscito a restituire tutta l'anticipazione ricevuta. In tale caso l'ente «non ha un fondo di cassa negativo bensì pari a zero». Di contro, non avendo rimborsato tutta l'anticipazione ricevuta, chiuderà l'esercizio con un residuo passivo del Titolo V di importo pari all'anticipazione non rimborsata. «Nell'anno successivo il Tesoriere utilizzerà le prime riscossioni per chiudere il debito da anticipazione» (Commissione Arconet seduta del 22 giugno 2016).
Nel nuovo esercizio il rimborso dell'anticipazione ottenuta in quello precedente potrebbe comportare l'esigenza di attivare una nuova anticipazione con le modalità indicate nell'articolo 222 comma 1 del Tuel. È frequente che la nuova anticipazione sia di importo pari a quella da restituire. In tal caso però la contabilizzazione corretta è quella di emettere un mandato a chiusura del residuo passivo iscritto nell'esercizio precedente e di iscrivere un impegno alla restituzione nel bilancio del nuovo esercizio.
Occorre comunque determinare correttamente il risultato di amministrazione. L'articolo 186 del Tuel stabilisce infatti che il risultato di amministrazione venga determinato come somma algebrica tra la giacenza di cassa al 31 dicembre + residui attivi – residui passivi – Fpv in spesa. Nel caso in cui l'ente chiuda l'esercizio in anticipazione di tesoreria evidenzierà un saldo di cassa pari a zero, mentre tra i residui passivi evidenzierà il debito per le somme da restituire al tesoriere; tale residuo passivo concorrerà a ridurre il risultato di amministrazione ovvero a generare o aumentare l'eventuale disavanzo di amministrazione.
L'eventuale disavanzo d'amministrazione dovrà essere ripianato secondo le regole del Tuel.
Nel caso invece di utilizzo di cassa vincolata non completamente reintegrata alla chiusura dell'esercizio il punto 10.8 del principio applicato 4/2 dispone che «per l'importo non ancora reintegrato, si accerta l'entrata da “Reintegro incassi vincolati ai sensi dell'articolo 195 del Tuel” e si impegna la spesa per “Destinazione incassi liberi al reintegro incassi vincolati ai sensi dell'articolo 195 del Tuel».
A seguito della comunicazione da parte del tesoriere dei sospesi riguardanti il reintegro di tali risorse, la regolazione contabile è effettuata in conto residui.

(*) Commercialista, consulente enti locali e componente esecutivo Ancrel


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