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Il fondo di dubbia esigibilità e i crediti inesigbili nella Tari

di Stefano Baldoni (*) - Rubrica a cura di Anutel

La Corte dei conti, sezione regionale di controllo, della Regione Siciliana, con la recente deliberazione n. 113 del 15/06/2016, torna sulla questione del rapporto tra l'accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità per la tassa sui rifiuti e la previsione dell'obbligo normativo di inserimento tra i costi del piano finanziario anche dei crediti inesigibili, contenuto nel comma 654-bis dell'articolo 1 della legge 147/2013.
Tutte le entrate di dubbia e difficile esazione, in base al principio contabile allegato 4/2 al Dlgs 118/2011, devono essere accertate per il loro intero importo, provvedendo all'accantonamento nel fondo crediti di dubbia esigibilità, destinato a confluire nelle quote accantonate dell'avanzo di amministrazione (punto 3.3). Tra tali entrate può rientrare anche la tassa sui rifiuti, come chiarito dalla Corte siciliana, la quale ha tuttavia evidenziato che la tari non è di per se un'entrata di dubbia e difficile esazione, poiché una tale qualificazione non dipende in astratto dal nome giuridico o dalla categoria in cui è ascrivibile un'entrata, ma in considerazione della specifica obbligazione e della solvibilità del creditore. La considerazione è senza dubbio corretta, tenendo conto che anche in base alle regole di calcolo del fondo crediti di dubbia esigibilità contenute nell'esempio n. 5 del principio contabile, compete all'ente individuare le categorie di entrata che si presentano di dubbia e difficile esazione, nonché la scelta del livello di analisi per il calcolo del fondo. Tuttavia, l'esperienza pluriennale dei comuni nella gestione dei prelievi destinati a finanziare il servizio rifiuti evidenzia la frequente presenza di quote che si dimostrano nel tempo inesigibili.

L'accantonamento in bilancio a titolo di fondo crediti di dubbia esigibilità
Pertanto appare necessario, almeno della maggior parte dei casi, appostare per la Tari un adeguato accantonamento in bilancio a titolo di fondo crediti di dubbia esigibilità. Il Comune siciliano istante si è a questo punto interrogato se predetto accantonamento, operato a monte, in realtà potesse rivelarsi inutile per effetto della disposizione contenuta nel comma 654-bis dell'articolo 1 della legge 147/2013, in base alla quale tra le componenti di costo del servizio vanno considerati anche gli eventuali mancati ricavi relativi a crediti risultati inesigibili con riferimento alla tariffa di igiene ambientale, alla tariffa integrata ambientale, nonchè al tributo comunale sui rifiuti e sui servizi (Tares). La Corte dei conti della Regione Siciliana ha tuttavia evidenziato come si tratti di due norme del tutto diverse, con funzioni assolutamente autonome tra loro e non comparabili. Il fondo, infatti, ha ad oggetto unicamente i crediti qualificabili come «di dubbia esigibilità», ha la funzione di stemperare il rischio del mancato recupero di poste attive, al fine di rendere il documento contabile più aderente alla realtà fattuale, e comporta un vincolo su di una quota dell'avanzo di amministrazione, pari all'entità del corrispondente accantonamento; il comma 654-bis, invece, si occupa del diverso problema delle componenti di costo da tenere in considerazione per il calcolo dei tributi, tra i quali devono essere ricompresi non i crediti di dubbia esigibilità, ma quelli «risultati inesigibili».

Finanziamento della quota del fondo crediti di dubbia esigibilità
Quanto sopra ripropone tuttavia la questione delle modalità di finanziamento della quota del fondo crediti di dubbia esigibilità appostata nel bilancio per la tari ed, in particolare, se ed in quale misura la stessa possa ricomprendersi tra i costi del servizio da coprire con la tassa. Sul punto vi sono pochi dubbi sull'obbligatorietà di inserire nel piano finanziario, tra i costi comuni diversi, una quota a titolo di accantonamento dei crediti (fondo svalutazione crediti), sulla scorta di quanto previsto dal Dpr 158/1999 (e ribadito dalla linee guida in materia di Tares, rese disponibili dal Ministero dell'economia). Vi sono diverse interpretazioni invece sulla misura dell'accantonamento da operare. Infatti, mentre per la determinazione dell'accantonamento in bilancio è necessario seguire le regole dettate dall'esempio n. 5 del principio contabile all. 4/2, la quantificazione del fondo da inserire tra i costi comuni del piano finanziario deve avvenire, secondo alcuni (linee guida tares e Ifel nelle Faq sull'armonizzazione contabile), seguendo le regole fiscali in materia (accantonamento dello 0,5% annuo, fino che il fondo non raggiunge il 5% dei crediti), secondo altri, tenendo conto dell'andamento storico delle inesigibilità nei prelievi sui rifiuti (Ifel – Faq Tari del 15/04/2016).

Le perdite riferite a crediti inesigibili
Resta da chiarire se effettivamente l'accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità possa di fatto rivelarsi inutile, alla luce comunque dell'obbligo di inserire tra i costi del servizio del piano finanziario anche le perdite riferite a crediti inesigibili. Ciò poiché in buona sostanza il rischio che dovrebbe prevenire l'accantonamento al fondo operato a monte, vale a dire che alcune quote del tributo che concorrono a realizzare l'equilibrio economico previsionale del servizio possano nel tempo rivelarsi inesigibili determinando uno squilibrio a consuntivo, sarebbe neutralizzato dall'inclusione della perdita nel piano finanziario dell'anno successivo in cui si manifesta l'inesigibilità del credito. Vale la pena ricordare che un credito è inesigibile solo dopo che sono state esperite infruttuosamente tutte le procedure che la legge consente per il recupero dello stesso (salvo voler ritenere applicabile l'analogia con le norme fiscali richiamata dalle linee guida nel caso di crediti di modestà entità). In realtà, gli accantonamenti al fondo svalutazione crediti nel piano finanziario e al fondo crediti di dubbia esigibilità del bilancio assolvono ad un importante funzione, vale a dire quella di garantire che le entrate di competenza di un anno realizzino, non solo a livello previsionale ma anche a consuntivo, la copertura integrale dei costi del servizio richiesta dalla legge 147/2013. Non prevedere un tale accantonamento, facendo affidamento nell'obbligo comunque di inserire tra i costi anche quelli relativi alle quote inesigibili nell'esercizio successivo in cui la perdita si realizza, equivale ad approvare tariffe che a monte non garantiscono un effettivo equilibrio ricavi-costi e, soprattutto, finisce per addossare a futuri esercizi in maniera ingiustificata perdite su crediti anche di più anni pregressi. È pur vero che le linee guida evidenziano l'obbligo di inserire le perdite su crediti inesigibili tra i costi del piano finanziario, ma dopo aver sottolineato che ciò debba avvenire per la quota non coperta dal fondo svalutazione crediti accantonato.
In definitiva, l'accantonamento al fondo e l'imputazione delle perdite su crediti inesigibili assolvono a funzioni diverse.
Va inoltre precisato che la disposizione del comma 654-bis dell'articolo 1 della legge 147/2013 non ha in effetti apportato novità sull'obbligo di considerare le perdite su crediti inesigibili (per la quota eccedente il fondo) tra i costi del servizio, obbligo che nella Tari è già ricavabile dalle norme del Dpr 158/1999. Piuttosto la stessa ha avuto la funzione di consentire l'inserimento nei piani finanziari della tari anche delle perdite su crediti riferite alla TIA1, alla TIA2 ed alla Tares, al fine di superare l'orientamento più restrittivo della Corte dei conti in base al quale non è possibile "travasare" oneri riferiti ad un previgente regime tributario in quello successivo (Corte conti Toscana, deliberazione n. 75/2015).

(*) Componente Giunta esecutiva e Osservatorio tecnico Anutel - Docente esclusivo ANUTEL


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