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Tributi locali, la sospensione della esecutorietà dell'avviso di accertamento

di Antonio Chiarello (*) - Rubrica a cura di Anutel

Fra le novità del contenzioso tributario introdotte dal Dlgs n. 156/15 si rileva la tutela cautelare estesa nei successivi gradi del processo. A fronte dell'esecutorietà delle sentenze di merito introdotta dall'articolo 67-bis del Dlgs n. 546 (che entrerà in vigore il 1° giugno) l'articolo 52-bis prevede la facoltà per l'appellante di chiedere alla Ctr la sospensione dell'esecutività della sentenza impugnata e solo per il contribuente, la possibilità di richiedere la sospensione dell'esecutorietà dell'atto impugnato in presenza del solo requisito del danno grave e irreparabile.
La tutela cautelare si estende anche nell'ipotesi di giudizio di legittimità ex articolo 62-bis del Dlgs n. 546/1992. Particolare importanza assume quindi l'esecutorietà dell'atto opposto specie se di natura accertativa difettando nel regime dei tributi locali una disposizione omologa all'articolo 29 del Dl n. 78/2010 che riconosca all'accertamento, decorsi 60 giorni dalla sua notificazione, la valenza di titolo esecutivo, come invece previsto per i tributi erariali. Inoltre il comma 2-quater dell'articolo 15 del Dlgs n. 546/92 prevede che con l'ordinanza che decide sulle istanze cautelari la commissione provvede sulle spese della relativa fase e che la pronuncia sulle spese conserva efficacia anche dopo il provvedimento che definisce il giudizio, salvo diversa statuizione espressa nella sentenza di merito.

I rischi della fase cautelare
Le richiamate disposizioni applicabili per tutte le controversie tributarie aventi ad oggetto una richiesta di pagamento a prescindere dalla natura dell'ente impositore, impongono agli enti locali di prestare particolare attenzione alla fase cautelare sia per evitare la concessione di inibitorie non fondate che i rischi della condanna alle spese. Giova infatti rammentare che gli atti accertativi dei tributi locali presentano un'esecutorietà indiretta in quanto per l'avvio della riscossione necessita la notifica del titolo esecutivo che non si rappresenta nell'atto impositivo bensì nell'ingiunzione di pagamento/ruolo che assume anche la funzione di precetto. Nella realtà accade sovente, invece che i contribuenti in prime cure invochino la sospensione cautelare dell'atto accertativo e che la Commissione la conceda, anche in difetto dell'avvenuta notifica dell'ingiunzione/ruolo, ritenendo presente il periculum in mora, malgrado ciò non sia oggettivamente sussistente.
Il periculum in mora consiste nel possibile danno in cui potrebbe incorrere il diritto soggettivo, per il quale si richiede la misura cautelare, se rimanesse senza alcuna forma di tutela giuridica fino alla pronuncia di merito. In un giudizio su un atto impositivo tale danno, ex articolo 47 Dlgs n. 546/1992 si caratterizza per essere di natura patrimoniale e deve dimostrarsi grave e irreparabile. La sussistenza o meno della gravità e irreparabilità dovrà essere valutata sia oggettivamente, sia soggettivamente e cioè tenuto conto delle condizioni economiche in cui si viene a trovare il contribuente.
Imprescindibile per la concessione della sospensiva è la verifica di un pregiudizio irreversibile e insuscettibile di restituito in integrum nel caso in cui l'accertamento o la sentenza venga cassata. Appare evidente che un requisito del danno grave e irreparabile sia la sua attualità da intendersi come possibilità immediata dell'ente impositore di porre in essere, in difetto di pagamento atti di esecuzione sul patrimonio del contribuente. Ebbene, l'avviso di accertamento per i tributi locali non dà accesso ad alcuna esecuzione se non prima si notifichi il precetto ovverossia l'ingiunzione o la cartella e quindi la sola notifica dell'avviso, quale esternazione di una pretesa tributaria in forma tipizzata, non potrà determinare alcun danno grave e irreparabile. Allorché intervenga la postuma iscrizione/ingiunzione anche in costanza di contenzioso sull'atto impositivo, si concretizza l'efficacia esecutiva dell'avviso di accertamento per cui se ne rende possibile la sospensione, la quale è idonea a paralizzare in via strettamente consequenziale anche l'esecuzione coattiva dell'atto, facendo venir meno la necessità di impugnare anche l'ingiunzione/ruolo.

La sospensione della sentenza
Differentemente, nel corso del giudizio di appello (o di cassazione) l'esecutorietà della sentenza potrebbe dare accesso diretto all'azione esecutiva, ma se il contribuente dovesse chiedere la sospensione non già della sentenza bensì dell'atto impositivo, si potrebbe reiterare la situazione già illustrata del difetto di attualità del danno qualora nelle more il Comune non abbia provveduto invece alla notifica dell'ingiunzione/ruolo.
Infine una considerazione sulle spese della fase cautelare. Pur nel silenzio della norma si è dell'avviso che la condanna alle spese sia praticabile solo in caso di rigetto della domanda e non già di suo accoglimento. Invero, tralasciando l'aspetto del fumus boni iuris, l'esecutorietà indiretta egli atti impositivi nasce dalla legge e già per facoltà esercitata dall'ente impositore, inoltre spesso e volentieri la prova della sussistenza del danno grave e irreparabile si fornisce in sede di trattazione della istanza e ciò impedisce la previa sua valutazione da parte della parte pubblica per la eventuale concessione della sospensione amministrativa, per cui non si ritiene che l'ente impositore debba patire la condanna alle spese.

(*) Avvocato Tributarista - Docente esclusivo Anutel


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