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Rendiconto alla prova del risultato di amministrazione

di Stefano Baldoni (*) - Rubrica a cura di Anutel

In sede di chiusura del rendiconto dell'esercizio 2015 gli enti sono tenuti a verificare la composizione del risultato di amministrazione e a operare la quantificazione definitiva del fondo pluriennale vincolato iscritto in spesa nel medesimo anno. Operazioni particolarmente delicate da effettuare seguendo le nuove regole dell'armonizzazione contabile. Una volta terminata l'operazione di riaccertamento ordinario dei residui (articolo 228 del Dlgs 267/2000), la quale, ai sensi del principio contabile sulla contabilità finanziaria, rappresenta il momento finale della ricognizione dei residui attivi e passivi iscritti in bilancio al fine di verificare la loro fondatezza giuridica, la loro esigibilità e l'affidabilità della scadenza, è necessario quantificare il risultato di amministrazione e la sua composizione.

La composizione del risultato di amministrazione
Il risultato di amministrazione, secondo l'articolo 187 del Dlgs 267/2000, è costituito da fondi liberi, fondi vincolati, fondi destinati agli investimenti e fondi accantonati. Il risultato di amministrazione, come in passato, può determinarsi sommando quello dell'anno precedente con il risultato della gestione di competenza (accertamenti meno impegni) e con il risultato della gestione dei residui (residui passivi cancellati, meno residui attivi cancellati, più i maggiori residui attivi accertati). Tuttavia, a differenza del passato, occorre porre attenzione al fatto che il risultato di amministrazione non comprende le entrate accertate o la quota di avanzo applicata che hanno finanziato spese imputate agli esercizi successivi, rappresentate dal fondo pluriennale vincolato iscritto nella spesa. Sarà pertanto necessario verificare la corretta definizione del fondo pluriennale vincolato iscritto nella spesa dell'esercizio 2015, che costituisce il fondo pluriennale vincolato iscritto nella parte entrata del bilancio 2016, al fine di evitare una erronea determinazione del risultato di amministrazione. Il fondo pluriennale vincolato infatti non sarà costituito dalla semplice somma stanziata nella voce fondo pluriennale vincolato di parte spesa nel bilancio assestato 2015, ma piuttosto dalla somma degli impegni o delle prenotazioni assunte nell'esercizio 2015 e imputate agli esercizi 2016 e seguenti, finanziate da risorse vincolate accertate nell'esercizio 2015 o precedenti. Tra di essi vi rientrano le spese dell'accessorio relative al personale, destinate per loro natura ad essere pagate nell'esercizio 2016, nonchè le spese d'investimento per le quali entro la chiusura dell'esercizio è stata bandita la gara o per le quali sono state impegnate alcune voci del quadro economico dell'opera, diverse da quelle di progettazione.
Il fondo pluriennale vincolato che sarà riportato definitivamente nelle voci di entrata del bilancio 2016 sarà quindi dato, oltre che dal fondo come sopra identificato, anche da quello derivante dalla reimputazione dei residui attivi e passivi. Va infatti rammentato che, solo in occasione del riaccertamento ordinario, il fondo pluriennale vincolato può essere costituito anche da entrate non vincolate o destinate. Ovviamente, in sede di reimputazione, non si costituisce il fondo pluriennale vincolato laddove siano contestualmente cancellati e reimputati sia l'accertamento di entrata e sia l'impegno di spesa correlato.

Le quote vincolate
Una volta determinato l'esatto ammontare del risultato di amministrazione, occorre individuare le quote che lo compongono. La quota vincolata è costituita dalle entrate accertate soggette a vincoli di destinazione imposti dalla legge, da quelle derivanti da mutui, dai contributi destinati ad investimenti e da entrate straordinarie non aventi natura ricorrente a cui l'ente ha imposto dei formali vincoli di destinazione, a fronte delle quali si registrano delle corrispondenti economie della spesa a cui sono destinate.
Al fine dell'individuazione della quota vincolata, sarà necessario tenere conto delle quote vincolate del risultato di amministrazione risultanti alla data del 1° gennaio 2015 non applicate al bilancio di previsione, di quelle applicate ma la cui corrispondente spesa non è stata impegnata e di quelle derivanti dalle entrate accertate nell'esercizio 2015, la cui corrispondente spesa non è stata altrettanto impegnata.

Le quote accantonate
Altresì importante è la quantificazione della quota accantonata del risultato di amministrazione. Essa sarà costituita in particolare dall'indennità di fine mandato (quote accantonate negli esercizi precedenti oltre a quelle riferita all'anno 2015, iscritta in spesa ma non impegnata), dai fondi spese e rischi (passività potenziali), costituiti in particolare dal fondo copertura perdite delle società partecipate (art. 1, c. 550, L. 147/2013), dal fondo rischi cause legali e da altri accantonamenti prudenziali operati dall'ente, nonchè dal fondo crediti di dubbia esigibilità.

Il fondo crediti di dubbia esigibilità
Quest'ultima voce è particolarmente importante, non solo perchè prevista dalla legge, ma soprattuto per garantire la preservazione degli equilibri finanziari degli enti. Infatti, con l'adozione delle nuove regole di accertamento delle entrate, alcune voci, in precedenza accertate per cassa, sono ora iscritte in bilancio sulla base della semplice notifica o della definitività di provvedimenti, per importi ben superiori a quelli storicamente incassabili. In tale modo un insufficiente accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, pur rientrante nei limiti di legge, potrebbe far "spendere" entrate di difficile esazione. Rammentando in particolare che per i primi anni l'accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità può essere limitato in sede previsionale (ma in parte anche a consuntivo) a un quota dell'inesigibilità storica media, peraltro definita spessa in base a criteri extracontabili.
Dovrà pertanto definirsi la composizione del fondo alla data del 31/12/2015, pari all'ammontare del fondo crediti di dubbia esigibilità accantonato nel risultato di amministrazione a tale data, decurtato dall'ammontare dei residui attivi cancellati (e non reimputati), nonchè della quota definitivamente accantonata nel bilancio di previsione 2015. L'ammontare così determinato dovrà essere confrontato con l'importo minimo del fondo previsto dal principio contabile, calcolato considerando, per i residui attivi conservati riferiti ai periodi precedenti al 2015, l'accantonamento minimo determinato sulla base della percentuale media di incasso dei residui attivi dei 5 anni precedenti (utilizzando uno dei criteri ammessi dai principi contabili) e per le quote accertate ma non incassate riferite all'anno 2015, l'importo definitivamente accantonato in bilancio (determinato considerando le previsioni assestate e gli accertamenti definitivi delle entrate, usufruendo della riduzione al 36% - 55% per gli enti sperimentatori).
Qualora la consistenza del fondo accantonato alla data del 31/12/2015 risulti inferiore all'importo minimo di legge, si dovrà procedere ad accantonare ulteriori quote del risultato di amministrazione, evidenziando, qualora le risorse libere disponibili siano insufficienti, il conseguente disavanzo di amministrazione, da coprire con le regole dell'articolo 188 del Dlgs 267/2000. Se l'importo accantonato è superiore a quello minimo, sarà possibile svincolare la quota eccedente, utilizzabile anche per finanziare nel bilancio di previsione 2016 la quota di accantonamento a titolo di fondo crediti di dubbia esigibilità.

(*) Componente Giunta esecutiva e Osservatorio tecnico Anutel - Docente esclusivo Anutel


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